Арендатор имеет право улучшить арендованное им имущество. привлекает сторонних подрядчиков, в учете сделайте проводку.

Содержание

Неотделимые улучшения в арендованное имущество с согласия арендатора, но без компенсации

Рассмотрим отражение в 1С неотделимых улучшений в арендованное имущество в учете арендатора, если они выполнены с согласия арендодателя и компенсация затрат на приобретение неотделимого улучшения не осуществляется.

Вы узнаете:

  • Что относится к неотделимым улучшениям и как их учитывать.
  • Как в 1С отразить внесение неотделимых улучшений в арендованное имущество.
  • Какой установить срок полезного использования и как начислять амортизацию по таким улучшениям.
  • Как отражается неотделимое улучшение в арендованное имущество в декларации (авансовых расчетах) по налогу на имущество.

Пошаговая инструкция

Рассмотрим пошаговую инструкцию оформления примера. 

Нормативное регулирование

При аренде имущества арендатор может внести в него как отделимые, так и не отделимые улучшения (ст. 623 ГК РФ).

Отделимые улучшения — те, которые можно отделить от арендованного имущества без принесения ему вреда и в дальнейшем использовать их на других объектах. Они принадлежат арендатору и остаются за ним после возврата арендованного имущества (п. 1 ст. 623 ГК РФ).

Неотделимые улучшения, напротив, нельзя отделить от арендованного имущества без принесения ему вреда, т. е. они являются неотъемлемой частью этого имущества и должны быть переданы арендодателю. Затраты на неотделимые улучшения могут быть возмещены, только если они сделаны с согласия арендодателя (п. 2, п. 3 ст. 623 ГК РФ, Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 11.02.2015 N Ф01-6041/2014).

Неотделимые улучшения могут быть переданы арендодателю:

  • в связи с окончанием срока действия договора аренды;
  • по окончании работ по внедрению неотделимых улучшений.

Напомним, что в нашем примере капитальные вложения в арендованное имущество в качестве неотделимых улучшений согласованы с арендодателем, затраты на них не возмещаются, передаются они по окончании договора аренды.

Приобретение внеоборотного актива

Приобретение оборудования, требующего монтажа, оформляется документом Поступление (акт, накладная) вид операции Оборудование в разделе ОС и НМА – Поступление основных средств – Поступление оборудования.

Данные о приобретаемом оборудовании указываются на вкладке Оборудование:

  • Номенклатура — приобретаемое оборудование из справочника Номенклатура с Видом номенклатурыОборудование к установке.
  • Счет учета заполняется в документе автоматически в зависимости от настроек в регистре Счета учета номенклатуры.

Для вида номенклатуры Оборудование к установке по умолчанию установлен счет 07 «Оборудование к установке».

Подробнее Установка счетов учета номенклатуры

Проводки по документу

Документ формирует проводки:

  • Дт 07 Кт 60.01 — принятие к учету оборудования.
  • Дт 19.01 Кт 60.01 — принятие к учету НДС.

Документальное оформление

Организация должна утвердить формы первичных документов, в т. ч. документа поступления оборудования, требующего монтажа. В 1С используется Акт о приеме оборудования (ОС-14).

Бланк Акта о приеме оборудования по форме ОС-14 можно распечатать по кнопке Печать – Акт о приеме оборудования (ОС-14) документа Поступление (акт, накладная).

Регистрация СФ поставщика

Для регистрации входящего счета-фактуры от поставщика необходимо указать его номер, дату внизу формы документа Поступление (акт, накладная)и нажать кнопку Зарегистрировать.

Документ Счет-фактура полученный автоматически заполняется данными документа Поступление (акт, накладная).

  • Код вида операции — 01 «Получение товаров, работ, услуг».

Передача оборудования в монтаж

Передача оборудования в монтаж, осуществляемый сторонней организацией, оформляется документом Передача оборудования в монтаж в разделе ОС и НМА — Поступление основных средств — Передача оборудования в монтаж.

В документе указывается:

  • Объект строительства — неотделимое улучшение в арендованное имущество, т. е. объект ОС.
  • Счет учета затрат— 08.03 «Строительство объектов основных средств».
  • Статья затрат — статья затрат с Видом расходаМатериальные расходы.
  • Склад— место хранения оборудования требующего монтажа.

В табличной части указывается оборудование, переданное в монтаж, и его количество.

Проводки по документу

Документ формирует проводку:

  • Дт 08.03 Кт 07 — стоимость переданного в монтаж оборудования учтена при формировании первоначальной стоимости ОС.

Документальное оформление

Организация должна утвердить формы первичных документов, в т. ч. документа передачи оборудования в монтаж. В 1С используется Акт о приемке-передаче оборудования в монтаж (ОС-15).

Бланк Акт о приемке-передаче оборудования в монтаж по форме ОС-15 можно распечатать по кнопке Печать документа Передача оборудования в монтаж.

Изучить подробнее Первичные документы по учету ОС

Отражение в учете работ по монтажу оборудования

Поступление работ по монтажу оборудования от подрядчика оформляется документом Поступление (акт, накладная) вид операции Услуги в разделе Покупки — Покупки — Поступление (акты, накладные).

Рассмотрим особенности заполнения документа Поступление (акт, накладная)по данному примеру.

  • Счет затрат — 08.03 «Строительство объектов основных средств».
  • Объект строительства — неотделимое улучшение, выбирается из справочника Объекты строительства.
  • Статья затрат — статья затрат с Видом расходаМатериальные расходы.
  • Способ строительстваПодрядный.

Проводки по документу

Документ формирует проводки:

  • Дт 08.03 Кт 60.01 — затраты на подрядные работы учтены при формировании первоначальной стоимости ОС.
  • Дт 19.01 Кт 60.01 — принятие к учету НДС.

Регистрация СФ от поставщика

Для регистрации входящего счета-фактуры от поставщика необходимо указать его номер, дату внизу формы документа Поступление (акт, накладная) и нажать кнопку Зарегистрировать.

Документ Счет-фактура полученный автоматически заполняется данными документа Поступление (акт, накладная).

  • Код вида операции — 01 «Получение товаров, работ, услуг».

Ввод в эксплуатацию ОС

Ввод в эксплуатацию неотделимых улучшений регистрируется документом Принятие к учету ОС вид операции Объекты строительства в разделе ОС и НМА — Поступление основных средств — Принятие к учету ОС.

В документе указывается:

  • Событие ОС — событие, связанное с изменением учета актива в организации, выбирается из справочника События ОС. При вводе в эксплуатацию Вид события ОС должен быть Принятие к учету с вводом в эксплуатацию.

Вкладка Внеоборотный актив

На вкладке Внеоборотный актив указываются данные неотделимых улучшений до ввода в эксплуатацию:

  • Способ поступленияСтроительство (создание).
  • Объект строительства — неотделимые улучшения, вводимые в эксплуатацию. Выбирается из справочника Объекты строительства.
  • Счет — 08.03, счет учета затрат, на котором формируется первоначальная стоимость объекта.

По кнопке Рассчитать автоматически заполнятся суммы в полях Стоимость и Стоимость НУ. В них отразятся все фактические затраты, учтенные по счету 08.03 «Строительство объектов основных средств»по указанному Объекту строительства.

Вкладка Основные средства

На вкладке Основные средства выбираются вводимые в эксплуатацию ОС из справочника Основные средства.

В карточке объекта ОС должны быть заполнены следующие данные:

  • Группа учета ОС.
  • Раздел Классификация.
  • Раздел Сведения для инвентарной карточки.

Вкладка Бухгалтерский учет

Арбитражная практика показывает, что указание срока аренды в годах или месяцах, а также нечеткая формулировка сроков с использованием предлогов «до» и «по» (без указания даты «включительно») не всегда позволяют однозначно определить дату окончания договора аренды:

  • Предлог «до» исключает из срока аренды конечную дату, указанную в договоре: Постановление Президиума ВАС РФ от 14.01.2003 N 9523/02, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.05.2011 по делу N А52-4169/2010).
  • Предлоги «до» и «по» указывают, что конечная дата, зафиксированная в договоре, включается в срок аренды (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.08.2007 N А10-5925/06-Ф02-5393/07).
  • Если конечная дата в договоре четко не указана, и он заключен с 1-го числа месяца, то последним днем срока аренды суды, как правило, считают 30-е (или 31-е) число, а не 1-е число. Например, если договор заключен с 01.05.2018 на 12 месяцев, то он заканчивается 31.05.2019, а не 01.06.2019 (Постановления ФАС Поволжского округа от 21.09.2010 по делу N А57-503/2010, Московского округа от 22.07.2008 по делу N А40-37160/07-64-301, Северо-Западного округа от 20.12.2010 по делу N А66-2625/2010).

На вкладке Бухгалтерский учет указывается:

  • Счет учета — 01.01 «Основные средства в организации».
  • Порядок учетаНачисление амортизации: в нашем примере стоимость ОС погашается посредством начисления амортизации.
  • Способ начисления амортизации — метод начисления, установленный в учетной политике организации.
  • Счет начисления амортизации (износа) — 02.01 «Амортизация основных средств, учитываемых на счете 01».
  • Флажок Начислять амортизациюдолжен быть установлен: именно он влияет на автоматическое начисление амортизации при Закрытии месяца.
  • Способ отражения расходов по амортизации — способ учета затрат на амортизацию ОС, выбирается из справочника Способы отражения расходов.

В нашем примере затраты по амортизации будут учитываться в составе издержек обращения, т. к. вентиляционная система вмонтирована в складском помещении для хранения товаров на продажу. Для учета таких расходов в торговых организациях используется счет 44.01 «Издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность».

  • Группа учета ОСМашины и оборудование.
  • Срок полезного использования (в месяцах)— предполагаемый срок полезного использования. В нашем примере срок 36 месяцев, он определяется как оставшийся срок по договору аренды, т. к. он меньше предполагаемого срока полезного использования ОС.

Вкладка Налоговый учет

На вкладке Налоговый учет указывается:

  • Порядок включения стоимости в состав расходовНачисление амортизации: в налоговом учете актив признается амортизируемым имуществом.
  • Флажок Начислять амортизацию должен быть установлен: именно он влияет на автоматическое начисление амортизации при Закрытии месяца.
  • Срок полезного использования (в месяцах) — срок полезного использования, согласно установленной амортизационной группе ОС.

Проводки по документу

Документ формирует проводку:

  • Дт 01.01 Кт 08.03 — ввод в эксплуатацию неотделимого улучшения.

Документальное оформление

Организация должна утвердить формы первичных документов, в т. ч. документа по вводу в эксплуатацию ОС и форму инвентарной карточки для дальнейшего учета ОС. В 1С используется Акт о приеме-передаче ОС (ОС-1 или ОС-1а) в зависимости от группы ОС и Инвентарная карточка ОС (ОС-6).

Бланк Акта приема-передачи ОС-1а можно распечатать по кнопке Акт о приеме-передаче ОС (ОС-1) документа Принятие к учету ОС.

Бланк Инвентарной карточки ОС по форме ОС-6 можно распечатать по кнопке Инвентарная карточка ОС (ОС-6) в карточке основного средства: раздел Справочники — ОС и НМА — Основные средства.

Начисление амортизации

Нормативное регулирование

Неотделимые улучшения в арендованное имущество, стоимость которых не возмещается арендатору арендодателем, но произведенные с его согласия, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды. По истечению договора аренды недоамортизированная часть не учитывается для целей налогового учета (Письма Минфина РФ от 21.03.2011 N 03-03-06/1/158, от 11.08.2017 N 03-03-06/1/51578).

Амортизация начисляется, начиная со следующего месяца после ввода в эксплуатацию ОС, и прекращается со следующего месяца после выбытия объекта ОС или полного погашения его стоимости (п. 4 ст. 259 НК РФ, п. 5 ст. 259.1 НК РФ, п. 17, п. 21, п. 22 ПБУ 6/01).

Учет в 1С

Ежемесячное начисление амортизации осуществляется при выполнении процедуры Закрытие месяца операция Амортизация и износ основных средств в разделе Операции – Закрытие периода – Закрытие месяца.

В нашем примере система вентиляции введена в эксплуатацию 31 мая, следовательно, амортизация начисляется с июня.

Проводки по документу

Документ формирует проводку:

  • Дт 44.01 Кт 02.01 — начисление амортизации.

Аналогично осуществляется начисление амортизации за следующие месяцы до полного погашения стоимости. При выбытии ОС амортизация за последний месяц начисляется в документе выбытия, например, в документе Передача ОС.

Контроль

Расчет амортизации:

Ежемесячная сумма амортизации в 1С рассчитана правильно.

В 1С сумму начисленной амортизации можно посмотреть в отчете Ведомость амортизации ОС в разделе ОС и НМА – Отчеты – Ведомость амортизации ОС.

Документальное оформление

Организация должна утвердить формы первичных документов, в т. ч. документа по расчету амортизации, например, Бухгалтерскую справку.

В 1С можно распечатать бланк расчета амортизации с помощью отчета Справка-расчет амортизациив разделе Операции – Закрытие периода — Закрытие месяца — кнопка Справки-расчеты – Амортизация. В нем представлен расчет амортизации в БУ и НУ  по отдельности, но с возможностью раскрыть сумму амортизации по месяцам начисления.

Декларация по налогу на прибыль

В декларации по налогу на прибыль сумма начисленной амортизации отражается в Листе 02 Приложение N 2: 

  • стр. 040 «Косвенные расходы — всего»;
  • стр. 131 «Сумма амортизации…, начисленная линейным методом» Справочно.

Принятие НДС к вычету по неотделимым улучшениям

Нормативное регулирование

Входящий НДС по оборудованию, работам для создания неотделимых улучшений в арендованное имущество принимается к вычету в обычном порядке, независимо от способа строительства (п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, Письмо Минфина РФ от 17.12.2015 N 03-07-11/74085, Письмо ФНС от 30.12.2010 N КЕ-37-3/19032).

При выполнении строительно-монтажных работ по созданию ОС подрядным способом, а также приобретении оборудования требующего монтажа, НДС принимается к вычету при выполнении условий (абз. 1 п. 6 ст. 171 НК РФ):

  • ОС должны использоваться в деятельности, облагаемой НДС;
  • в наличии правильно оформленный СФ (УПД);
  • оборудование принято к учету, т. е. учтено на счете 07 «Оборудование к установке» (абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ);
  • строительно-монтажные работы приняты к учету (п. 1, п. 5 ст. 172 НК РФ).

Подробнее О переносе вычета по строительно-монтажным работам

Учет в 1С

Принятие НДС к вычету по неотделимым улучшениям оформляется документом Формирование записей книги покупок в разделе Операции — Закрытие периода — Регламентные операции НДС.

Для автоматического заполнения вкладки Приобретенные ценности необходимо воспользоваться кнопкой Заполнить.

Проводки по документу

Документ формирует проводку:

  • Дт 68.02 Кт 19.01 — НДС принят к вычету.

Отчет Книга покупок можно сформировать из раздела Отчеты – НДС – Книга покупок. 

Декларация по НДС

В декларации по НДС сумма вычета НДС отражается:

В Разделе 3 стр. 120 «Сумма НДС, подлежащая вычету»: 

  • сумма НДС, принятая к вычету.

В Разделе 8 «Сведения из книги покупок»:

  • счет-фактура полученный, код вида операции «01».

Неотделимые улучшения в декларации по налогу на имущество

Капитальные вложения в арендованные объекты недвижимого имущества в виде неотделимых улучшений, учитываемые на балансе арендатора в составе основных средств, отражаются в (Письмо ФНС от 14.05.2018 N БС-4-21/9061):

  • Разделе 2.1 «Информация об объектах недвижимого имущества, облагаемых по среднегодовой стоимости».
    • стр. 050 – остаточная стоимость ОС на 1 июля по БУ.

Контроль

Остаточную стоимость по неотделимым улучшениям можно проверить отчетом Ведомость амортизации ОС в разделе ОС и НМА – Отчеты – Ведомость амортизации ОС.

Остаточная стоимость в декларации отражена правильно.

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: Бухгалтерский учет аренды по ФСБУ 25/2018. Важные изменения в законодательстве

Налогообложение неотделимых улучшений арендованного имущества НК РФ арендатору разрешено учитывать расходы на неотделимые улучшения В бухгалтерском учете были оформлены следующие проводки:​.

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: Порядок амортизации неотделимых улучшений арендованного имущества

Улучшения арендованного имущества

Понятие неотделимого улучшения связано с арендой имущества. Расскажем, что это такое и как учитывается.

Какие улучшения считаются неотделимыми

Отношения сторон договора аренды регламентируются главой 34 Гражданского кодекса. Ст. 616 ГК РФ раскрывает обязанности лиц в отношении имущества:

  • арендодатель своевременно производит капитальный ремонт;

  • арендатор отвечает за текущий ремонт и исправность арендованного объекта.

Договор аренды может включать условия об улучшении имущества арендатором. Подразумеваются преобразования, которые нельзя отнести к перечисленным видам ремонта.

Ст. 623 ГК РФ выделяет разновидности улучшений:

Вид улучшения

Что характерно*

Пример

Отделимое

Возможно отделение от арендованного объекта без ущерба для последнего; принадлежит арендатору

Установка съемных приборов: кондиционеров, видеокамер и т.п.

Неотделимое

Отделение невозможно, т.к. нанесет ущерб арендованному объекту; принадлежит арендодателю, который может возместить расходы арендатора

Перепланировка, реставрация, строительство дороги, прокладка электросети и т.п.

* Принадлежность и возмещение расходов определены ГК РФ, стороны вправе указать иные условия в договоре.

Рассмотрим подробнее неотделимые улучшения.

Бухгалтерский учет неотделимых улучшений

По истечении срока аренды имущество, характеристики которого были улучшены,возвращается арендодателю. До этого момента вложения в объект учитываются в качестве основных средств (ОС) с присвоением им инвентарного номера (п. 4, 5 ПБУ 6/01). Ежемесячно до окончания срока аренды начисляется амортизация (п. 17, 19-21 ПБУ 6/01).

Порядок действий и соответствующие проводки при проведении неотделимых улучшений объектов у арендатора выглядят так:

Блок операций с неотделимыми улучшениями

Содержание

Дебет

Кредит

Принятие к учету

Отражены фактические затраты на преобразование арендованного имущества (т.е. первоначальная стоимость ОС), без НДС

08

60

10

70

и др.

Контрагентом предъявлен НДС

19

60

НДС принят к вычету

68

19

Вложения учтены как собственные ОС в момент завершения

01

08

Ведение учета

Начислена амортизация

20

23

26

44

и др.

02

Возврат вместе с арендованным объектом арендодателю

Списана начисленная амортизация

02

01

Остаточная стоимость вложений (при ее наличии) списана в качестве прочих расходов

91-2

01

Начислен НДС

91-2

68

Если арендодатель покрывает затраты

Начислен прочий доход

76

91-1

Поступление средств

51

76

Пример

Арендатор модернизировал арендованный станок, обратившись к подрядчику. Работы обошлись в 150 000 рублей, включая НДС 20% – 25 000 рублей.

Срок аренды завершится через 20 месяцев. Сумма амортизации за месяц, начисляемой линейным способом, составила:

(150 000 – 25 000) / 20 = 6 250 (рублей)

Приведем учетные операции:

Содержание

Сумма, рублей

Дебет

Кредит

Произведена модернизация станка подрядчиком

125 000

08

60

Предъявлен НДС

25 000

19

60

НДС принят к вычету

25 000

68

19

Вложения учтены в качестве собственных ОС

125 000

01

08

Начислена амортизация (в месяц / за оставшийся период аренды)

6 250 / 125 000

20

02

Возврат станка арендодателю

Списана начисленная амортизация

125 000

02

01

Начислен НДС

25 000

91-2

68

Если арендодатель покрывает расходы арендатора на модернизацию станка, дополнительно оформляются проводки

Начислен прочий доход

150 000

76

91-1

Поступили средства от арендодателя

150 000

51

76

Налоговый учет неотделимых улучшений

Разновидность налогового учета улучшений имеет свои нюансы в отношении вложений.

Неотделимые улучшения — налог на прибыль

Исчисление налога зависит от того, за чей счет произведены вложения.

В бухгалтерском учете амортизация по вложениям в улучшение объекта начисляется безусловно. Налоговый же учет требует соблюдения ряда ограничений для проведения операции (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 258 НК РФ):

  • преобразования объекта разрешены арендодателем;

  • арендодатель не покрывает затраты арендатора;

  • арендатор пользуется улучшениями для получения дохода.

Доходы и расходы по вложениям принимаются к налоговому учету так:

Если затраты покрывает арендодатель

Если затраты покрывает арендатор

У арендатора возникает доход от реализации и соответствующий ему расход

Возврат усовершенствованного объекта производится фактически безвозмездно, вложения не учитываются в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу. Но можно начислить амортизацию

П. 1 ст. 249 НК РФ

П. 16 ст. 270 НК РФ

Неотделимые улучшения — НДС

Приведенные бухгалтерские проводки полностью совпадают с учетом НДС: налог начисляется при передаче неотделимых улучшений вне зависимости от того, возместил ли расходы арендодатель или нет (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Арендатор справе принять входящий НДС по использованным материалам и работам к вычету по общему правилу.

Заключение

Неотделимые улучшения относятся к основным средствам арендатора до возврата имущества арендодателю.

Признание доходов и расходов по налогу на прибыль арендатора зависит от того, покрывает ли арендодатель затраты на вложения или нет. Если покрывает, то учитываются и доход, и соответствующий расход арендатора; если не покрывает, расходы по налогу на прибыль составят амортизационные отчисления.

Арендодатель по договору аренды обязуется предоставить арендатору имущество Данная проводка будет осуществляться бухгалтерией организации ежемесячно Неотделимые улучшения арендованного имущества могут.

Бесплатно полученные улучшения арендованного имущества: документальное оформление и бухучет

Пятого марта 2018 года был заключен договор аренды нежилого здания, находящегося в муниципальной собственности. В договоре указано целевое использование здания — производство. Срок аренды — до 2023 года. В договоре предусмотрено получение письменных разрешений на текущий, капитальный ремонт и любые улучшения. Арендатором 31.05.2018 были приобретены фасадные панели, угловые кирпичи, планки, саморезы для проведения улучшений данного помещения. Предварительное разрешение от арендодателя получено не было. Данные материалы были учтены на счете 10, затем переведены на счет 08.03. Монтаж этой конструкции, которая улучшила здание, завершен. Здание арендатор пока не использует по назначению, в нем хранятся стеллажи. Характер произведенных арендатором работ (монтаж облицовочных панелей) говорит о том, что произведен не ремонт, а произведено улучшение арендованного здания. Являются ли данные улучшения отделимыми или неотделимыми с технической точки зрения, неизвестно.
Существует вероятность, что в будущем арендодатель выдаст арендатору письменное разрешение на производство упомянутых выше улучшений.
С использованием каких бухгалтерских проводок необходимо сейчас учесть эти расходы?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В анализируемой ситуации произведенные арендатором улучшения должны быть оприходованы в бухгалтерском учете в качестве отдельного объекта основных средств. Учет капитальных вложений как в отделимые, так и в неотделимые улучшения должен вестись арендатором в общем порядке, установленном для создания основных средств.

Обоснование вывода:
Все улучшения арендованного имущества подразделяют на отделимые и неотделимые. В ст. 623 ГК РФ неотделимыми улучшениями названы такие улучшения, которые не могут быть отделены без вреда для имущества. Отделимыми считаются такие улучшения, которые можно отделить от объекта аренды без причинения вреда и использовать отдельно.
Согласно п. 1 ст. 623 ГК РФ произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды. Для проведения работ по производству отделимых улучшений по общему правилу согласия арендодателя не требуется. Поскольку отделимые улучшения являются собственностью арендатора, он может их отделить (снять, демонтировать) во время действия договора аренды или по истечении срока действия договора.
Что касается неотделимых улучшений, то здесь арендатор будет вправе потребовать от арендодателя возмещения расходов на осуществление неотделимых улучшений лишь после прекращения договора аренды. Причем арендатору важно получить письменное согласие арендодателя (поскольку стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению согласно п. 3 ст. 623 ГК РФ не подлежит) с определением порядка определения и возмещения расходов.
Имеющаяся судебная практика по критериям отделимости улучшений имущества, произведенных арендатором, довольно противоречива*(1).

Бухгалтерский учет

Согласно абзацу второму п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее — ПБУ 6/01), п. 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение N 34н), капитальные вложения в арендованные объекты основных средств (далее — ОС), учитываются в составе ОС. В соответствии с п. 47 Положения N 34н законченные капитальные вложения в арендованные объекты ОС зачисляются организацией-арендатором в собственные ОС в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды. При этом с учетом абзаца четвертого п. 5 ПБУ 6/01 такие активы стоимостью более 40 000 рублей за единицу должны отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности только в составе ОС.
ПБУ 6/01 не уточняет, какие конкретно капитальные вложения в арендованные объекты учитываются в составе ОС арендатора (отделимые или неотделимые, произведенные с согласия арендодателя или без него, возмещаемые или невозмещаемые). Исходя из этого, можно сделать вывод, что как отделимые, так и неотделимые улучшения, произведенные арендатором, должны быть включены им в состав собственных ОС*(2).
В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом ОС признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Полагаем, что отдельные облицовочные панели и прочие материалы не могут выполнять самостоятельную функцию. Они имеют смысл, только если объединены в отдельный объект ОС «Облицовка здания». В дальнейшем при написании бухгалтерских проводок мы для простоты будем исходить из того, что облицовка арендованного здания представляет собой один инвентарный объект.
На основании п.п. 7 и 8 ПБУ 6/01 ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью ОС, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).
С учетом изложенного в бухгалтерском учете организации-арендатора могут иметь место следующие записи (смотрите Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденную приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н):
Дебет 60, Кредит 51
— произведена предоплата поставщику по договору;
Дебет 10, Кредит 60
— получены комплектующие (фасадные панели, угловые кирпичи, планки, саморезы);
Дебет 19, Кредит 60
— учтен НДС по комплетующим;
Дебет 68, Кредит 19
— НДС принят к вычету;
Дебет 08, Кредит 10
— комплектующие переданы в монтаж;
Дебет 01, Кредит 08
— облицовка включена в состав ОС;
Дебет 20 (23, 25, 26, 44), Кредит 02
— ежемесячное начисление амортизации по облицовке.
При этом для целей начисления амортизации в бухгалтерском учете срок полезного использования основного средства в виде неотделимых улучшений арендованного имущества может быть установлен исходя из срока договора аренды (п. 20 ПБУ 6/01).

К сведению:
Другой подход следует применять для целей налогообложения прибыли неотделимых улучшений арендованного здания. Здесь возможны два варианта.
1. Неотделимые улучшения произведены без согласия арендодателя.
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в арендованные объекты основных средств включаются в состав амортизируемого имущества, только если эти улучшения были согласованы с арендодателем. Так как неотделимые улучшения неразрывно связаны с арендованным имуществом, соответственно, и по окончании договора аренды они перейдут к арендодателю, то есть арендодатель получит их безвозмездно. Пунктом 16 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что стоимость безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей, не учитываются в целях налогообложения.
Таким образом, неотделимые улучшения без согласия арендодателя не подлежат амортизации у арендатора. Кроме того, арендатор не сможет их учесть и в составе расходов, уменьшающих налог на прибыль (письма УФНС РФ по г. Москве от 17.03.2006 N 18-11/20791 и от 16.03.2006 N 18-11/1/20791).
2. Неотделимые улучшения произведены с согласия арендодателя и не возмещаются арендатору.
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, произведенные арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом. Если по соглашению между арендатором и арендодателем стоимость таких улучшений не возмещается, их амортизирует арендатор в течение срока действия договора аренды. По окончании срока действия договора аренды арендатор прекращает начисление амортизации.
Таким образом, для того чтобы арендатор имел возможность учесть в расходах стоимость неотделимых улучшений, ему необходимо получить письменное согласие арендодателя.
Если согласие арендодателя будет получено (и при этом он не будет возмещать стоимость неотделимых улучшений), то арендатор будет амортизировать капитальные вложения в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Отделимые и неотделимые улучшения арендованного имущества;
— Энциклопедия решений. Учет капитальных вложений в виде неотделимых улучшений арендованных основных средств;
— Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет арендатором капитальных вложений в виде неотделимых улучшений арендованных основных средств.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

18 марта 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

————————————————————————-
*(1) Например, суд указал, что двери, кассу, вмонтированную в стену, систему безопасности, систему кондиционирования и вентиляции, кабельную систему возможно использовать по общему назначению совместно с арендуемым помещением, данное имущество является составной частью сложной вещи (ст. 134 ГК РФ), демонтаж этого имущества может нанести существенный ущерб помещению и необходимость проведения ремонтных работ. Поэтому все эти вещи являются неотделимыми улучшениями (постановление ФАС Центрального округа от 07.04.2011 N Ф10-1189/11). Система кондиционирования отнесена к неотделимым улучшениям также в постановлении Семнадцатого ААС от 17.08.2016 N 17АП-9508/16, в постановлении Десятого ААС от 17.07.2013 N 10АП-5618/13.
В другом судебном решении двери, рольставни, система безопасности, система кондиционирования и вентиляции, структурированная кабельная система отнесены судом к отделимым улучшениям (постановление Десятого ААС от 03.02.2011 N 10АП-7759/2010).
Иногда для определения характера (отделимости) произведенных арендатором улучшений проводятся судебные строительно-технические экспертизы (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.12.2012 по делу N А53-24637/2010).
*(2) Заметим, что в п. 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания), говорится, что в составе ОС учитываются только те капитальные вложения в арендованные объекты ОС, которые являются собственностью арендатора (смотрите также п.п. 10, 35 Методических указаний). При буквальном прочтении данных положений понимается, что арендатор может учитывать как объекты ОС и амортизировать только отделимые улучшения (п. 1 ст. 623 ГК РФ).
Вместе с тем представители Минфина России (опираясь на положения ПБУ 6/01 и не учитывая положения Методических указаний) настаивают на том, что произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект ОС (в том числе неотделимые) учитываются арендатором в составе ОС до их выбытия в соответствии с договором аренды. С учетом положений п. 29 ПБУ 6/01 под выбытием указанных капитальных вложений можно также понимать окончание договора аренды или возмещение арендодателем стоимости произведенных арендатором улучшений (за исключением случая возмещения стоимости произведенных арендатором улучшений арендованного имущества посредством установления соответствующей величины арендной платы) (письма Минфина России от 17.09.2015 N 03-05-05-01/53344, от 01.04.2014 N 03-05-05-01/14322, от 19.02.2014 N 03-05-05-01/6958, от 13.12.2012 N 03-03-06/1/651, от 03.11.2010 N 03-05-05-01/48, от 01.11.2010 N 03-05-05-01/46, от 11.03.2009 N 03-05-05-01/17).
Аналогичной позиции придерживаются и суды. Например, в решении ВАС от 27.01.2012 N 16291/11 сказано, что до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды, поэтому на нем лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе ОС. При этом судьи ВАС отметили, что термин «собственность арендатора на капитальные вложения», используемый в п.п. 10, 35 Методических указаний, исходя из существа регулируемых этими положениями вопросов, употреблен в экономическом смысле и характеризует данные вложения как произведенные арендатором за счет собственных средств, а не за счет средств, предоставленных арендодателем.
Приходим к выводу, что учет капитальных вложений как в отделимые, так и в неотделимые улучшения должен вестись арендатором в общем порядке, установленном для ОС.

Новости smi2.ru

ВИДЕО ПО ТЕМЕ: Неотделимые улучшения. Сложные вопросы НДС и налога на прибыль

Бухучет и налогообложение капвложений в арендованное имущество у “​Расходы на создание неотделимых улучшений арендатору нужно.